Защита прав субъектов налоговых правоотношений. Особенности защиты прав субъектов налоговых правоотношений

Существуют следующие способы защиты прав налогоплательщиков: обращение к Президенту, административный, судебный, самозащита прав.

Обращение к Президенту: могут быть обжалованы любые действия (бездействия) контролирующих органов в финансовой сфере. В частности, решения Федеральной службы по экономическим и налоговым поступлениям, Федеральной службы по финансовым рынкам, функционирующей под руководством Правительства.

Административный способ: обращение за защитой и восстановлением нарушенного права к вышестоящему органу власти по отношению к органу, принявшему решение или выполнившему действие.

Судебный способ: право на обжалование имеет каждый гражданин, считающий, что нарушены его права и свободы, на него возложена какая-либо обязанность, или он незаконно привлечен к какой-либо ответственности, или созданы препятствия для осуществления его прав и свобод.

Усилилась роль Конституционного Суда РФ в защите нарушенных прав и законных интересов субъектов налогового права.

Существенная роль в защите и восстановлении нарушенных прав и законных интересов налогоплательщиков принадлежит прокуратуре РФ, которая осуществляет надзор за исполнением действующих на территории России законов, предпринимает меры, направленные на устранение их нарушений и привлечение нарушителей к ответственности.

Право на самозащиту: налогоплательщик имеет право не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов и их должностных лиц.

Статья 22. Обеспечение и защита прав налогоплательщиков (плательщиков сборов)

1. Налогоплательщикам (плательщикам сборов) гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов.

Порядок защиты прав и законных интересов налогоплательщиков (плательщиков сборов) определяется настоящим Кодексом и иными федеральными законами.

2. Права налогоплательщиков (плательщиков сборов) обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов.

Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей по обеспечению прав налогоплательщиков (плательщиков сборов) влечет ответственность, предусмотренную федеральными законами.

26. Защита прав налогоплательщиков в судебном порядке.

Среди способов защиты прав и законных интересов налогоплательщиков основным является судебный. Налогоплательщик может обратиться в суд не прибегая к административной процедуре разрешения споров: согласно ст.13 и 16 ГК РФ ненормативный акт государственного органа, не соответствующий закону или иным правовым актам и нарушающий гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, может быть признан судом недействительным. При этом убытки, причиненные гражданину или юридическому лицу, подлежат возмещению из бюджетов соответствующих уровней.

Налоговые споры могут рассматриваться судами, разрешающими любые категории дел. Однако, поскольку эти споры весьма специфичны, в судах целесообразно было бы создавать специальные подразделения (например, коллегии в составе арбитражных судов по рассмотрению споров в сфере налогообложения, что рекомендовано Указом Президента РФ от 21.07.95 N 746 "О первоочередных мерах по совершенствованию налоговой системы Российской Федерации").

Указания общего порядка о возможности обращения за судебной защитой содержаться в ст.46 Конституции Российской Федерации, а более конкретные - в нормативных актах, регулирующих права и обязанности налоговых органов и налогоплательщиков. К ним относятся:

Законы РФ" Об основах налоговой системы в Российской Федерации" от 27.12.91 с последующими изменения и дополнениями, "

О государственной налоговой службе РСФСР" от 21.03.91,

Указ Президента РФ от 31.12.92г..

К спорам по актам, подведомственным арбитражному суду, не относятся акты документальных проверок государственных налоговых инспекций по установлению задолженности бюджетам. Связано это с тем, что акт проверки не является правоустанавливающим и распорядительным документом, он не порождает правовые последствия и подписывается, как правило, не руководителем налоговой службы, а инспектором. В соответствии с законодательством оспаривание такого акта арбитражному суду не подведомственно: его можно обжаловать в административном порядке в вышестоящую налоговую службу.

В соответствии с действующим законодательством в арбитражном порядке оспариваются лишь " акты государственных органов, не соответствующие законодательству и нарушающие охраняемые законом права и интересы предприятий, учреждений и организаций...". К таким актам может быть в данном случае отнесено инкассовое поручение о списании с расчетного счета юридического лица в безакцептном порядке недоимки по налогам за подписью начальника или заместителя начальника налоговой инспекции (если таковое будет предъявлено до разрешения спора по существу в административном порядке). Арбитражный суд рассматривает также иски налогоплательщиков к органам налоговой полиции, поскольку последние выполняют как функции правоохранительных органов, так и функции государственных налоговых инспекций.

Арбитражный суд рассматривает следующие виды исков налогоплательщиков:

О признании недействительным утвержденного в установленном порядке акта проверки органа налоговой полиции, нарушающего законные права и интересы налогоплательщиков;

Иск о возврате списанных сумм;

Иск о признании недействительным постановления органов налоговой полиции о наложении административного ареста на имущество.

По общему правилу через судебные органы общей компетенции осуществляется взыскание недоимок по налогам с граждан. Взыскание недоимок по платежам с физических лиц обращается на полученные ими доходы, а в случае отсутствия дохода - на имущество этих лиц. Однако до подачи в суд заявления о взыскании недоимок налоговыми органами в соответствии с Положением "О взыскании не внесенных с срок налоговых и неналоговых платежей" должен быть наложен арест на имущество недоимщика, который состоит в производстве описи имущества и объявлении запрета распоряжаться им. Об описи имущества составляется акт в трех экземплярах. Один - для налогового органа, второй вручается недоимщику и третий направляется в суд. Акт подписывается должностным лицом налогового органа, недоимщиком либо совершеннолетним членом его семьи и двумя понятыми, которые обязаны присутствовать при описи имущества. Одновременно с наложением ареста на имущество недоимщика последнему вручается предупреждение о передаче дела в суд, если недоимка в течение десяти дней с момента наложения ареста на имущество не будет погашена. Заявление о взыскании недоимки с граждан оформляется и подается налоговым органам в соответствии со ст.240-244 ГПК РФ в народный суд по месту жительства недоимщика либо по месту нахождения его имущества. Эти дела рассматриваются в порядке производства по делам, возникающим из административно-правовых отношений, что предусмотрено ст. 25 ГПК РФ. Суд, установив, что требование о взыскании недоимок является законным, выносит решение о ее взыскании с доходов недоимщика: заработной платы, пенсии, стипендии и т.п. В случае отсутствия у недоимщика заработка производится взыскание описанного имущества по исполнительному листу. Об изъятии имущества государственными налоговыми инспекциями составляется акт в двух экземплярах: один под расписку вручается недоимщику; другой - передается начальнику ГНИ или его заместителю для утверждения. Акт должен быть утвержден в течение трех дней с момента составления, после чего производится реализация изъятого у недоимщика имущества. Реализация осуществляется в порядке, установленном для реализации конфискованного, бесхозного имущества или имущества, перешедшего государству по правам наследования.

На органы внутренних дел возложена обязанность по оказанию практической помощи работникам налоговых органов при производстве ими описи имущества и его изъятия в случаях оказания им противодействия. Граждане, не имеющие статуса предпринимателя, вправе предъявлять в суде самостоятельные или встречные иски к налоговым (финансо- вым) органам о возврате излишне внесенных сумм и о возмещении убытков. Суммы налогов и других обязательных платежей, неправильно взысканные налоговыми органами, подлежат возврату, а убытки (в том числе упущенная выгода), причиненные налогоплательщику незаконными действиями государственных налоговых инспекций и их должностными лицами, возмещаются в установленном законом порядке. Излишне внесенные суммы налоговых платежей могут быть следствием не только неправомерных действий должностных лиц налоговых органов, но и изменениями источников дохода, новелл в законодательстве и рядом других причин. По желанию налогоплательщика причитающиеся к возврату суммы могут быть зачтены в счет последующих удержаний налога.

Судебный порядок защиты нарушенных прав налогоплательщиков подразумевает обращение лица в порядке искового производства в надлежащий суд.

НК устанавливает, что дела по обжалованию норма­тивных и ненормативных актов налоговых органов, а также действия или бездействия их должностных лиц организациями и индивиду­альными предпринимателями подведомственны арбитражным су­дам, а физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, - судам общей юрисдикции.

иск предъявляется по месту нахождения налдго-вого органа, акты, действия или бездействие которого обжалуются. Иски к государственным органам и оргднам местного самоуправле­ния, вытекающие из налоговых правоотношений, предъявляются в арбитражный суд соответствующего субъекта РФ, а не по месту на­хождения органа, принявшего оспариваемое решение.

НК устанавливает важное правило судебного рас­смотрения налоговых споров - принцип определения надлежаще­го ответчика. Согласно ему по делу об обжаловании акта налого­вого органа ответчиком следует привлекать налоговый орган неза­висимо от того, кем именно он подписан - руководителем налогового органа, его заместителем или иным должностным ли­цом. По делу об обжаловании действий или бездействия должно­стных лиц налогового органа ответчиком будет именно то долж­ностное лицо, которое осуществило оспариваемые действия или которое бездействовало.

Согласно п. 5 ст. 79 НК сумма излишне взысканного налоговым органом налога и начисленные на эту сумму проценты подлежат возврату налоговым органом в течение одного месяца после выне­сения судебного решения. Важной гарантией реальности восстанов­ления нарушенных прав налогоплательщиков является положение о начале течения срока возврата денежных средств - один месяц со дня вынесения, а не вступления в законную силу решения суда. Соответствующие денежные суммы, присужденные к возмещению налогоплательщику, выплачиваются за счет бюджетных средств, что также гарантирует реальность исполнительного производства.

В практике налоговой деятельности часто встречаются случаи наличия у налогоплательщика недоимки по уплате налогов и сбо­ров или задолженности по пеням, причитающихся тому же бюдже­ту, из средств которого подлежат возмещению излишне взысканные налоги и пени. В данной ситуации п. 1 ст. 79 НК предписывает сначала произвести зачет в счет погашения недоимки, а затем воз­вратить налогоплательщику оставшуюся разницу по излишне взы­сканным денежным суммам.

Судебное обжалование актов налоговых органов, действий или бездействия их долж­ностных лиц организациями и индивидуальными предпринимателями произ­водится путем подачи искового заявления в арбитражный суд. Физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателя­ми, производят судебное обжалование актов на­логовых органов, действий или бездействия их должностных лиц путем пода­чи искового заявления в суд общей юрисдикции. При этом на практике в суды могут направляться исковые заявления со следующими видами исковых требований:

О признании недействительным полностью или в ка­кой-либо части решения налогового органа.

О признании незаконными действий должностного лица налогового органа и об обязании указанного должностного лица прекратить данные действия.

О признании незаконным бездействия должностного лица налогового органа и об обязании его совершить определенные действия (например, произвести зачет суммы переплаты по налогу в счет погашения другогоналогового обязательства того же налогоплательщика);

О возврате из бюджета необоснованно списанных в сумм недоимки;

О возмещении убытков, причиненных неправомерными решениями и действиями налоговых органов.

О защите личных неимущественных прав (чести, достоинства, деловой репутации, права на личную и семейную тайну) физических лиц и возмещении причиненного морального вреда, а также о защите деловой репутации юри­дических лиц;

Об изменении обжалуемого решения налогового органа по делу о налоговом правонарушении или вынесения по такому делу нового ре­шения.

Такие исковые заявления рассматриваются и разрешаются судом в по­рядке, установленном гражданским процессуальным, арбитражным процес­суальным законодательством и иными федеральными законами.

К числу несомненных достоинств Конституции РФ принято относить положения о гарантиях защиты прав и свобод человека и гражданина. Каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом (ч. 2 ст. 45). В Постановлении Конституционного Суда РФ от 25.12.2001 № 17-П разъяснено, что по смыслу ст. 46 Конституции РФ и корреспондирующих с ней положений ст. 8 и 29 Всеобщей декларации прав человека, и. 2 и подп. "а" п. 3 ст. 2 и п. 6 ст. 14 Международного пакта о гражданских и политических правах, а также ст. 6 Конвенции о защите прав человека и основных свобод, государство обязано обеспечить полное осуществление права на судебную защиту, которая должна быть справедливой, компетентной и эффективной. В Постановлении Конституционного Суда PCD от 03.05.1995 № 4-П отмечено, что согласно Конституции РФ это право не может быть ограничено.

Право на обжалование является одним из демократических завоеваний нашего общества и осуществляется посредством деятельности органов государственной власти, управления, суда, прокуратуры, правоохранительных органов, которые обязаны обеспечивать его реализацию в рамках предоставленных полномочий.

Возможность защиты своих прав и свобод каждым из участников налоговых правоотношений имеет особую значимость, поскольку эти правоотношения имеют властный характер. Законодатель в разд. VII НК РФ закрепляет право налогоплательщика на административный и судебный порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц. Главой 19 предусматривается порядок обжалования актов налоговых органов, действия или бездействия их должностных лиц, а гл. 20 – процедуры рассмотрения жалобы и принятия решения по ней.

В ст. 22 НК РФ законодательно закреплены гарантии административной и судебной защиты прав и законных интересов налогоплательщиков. Права налогоплательщиков (плательщиков сборов) обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых и иных уполномоченных органов. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей но обеспечению прав налогоплательщиков (плательщиков сборов) влечет ответственность, предусмотренную федеральными законами.

Обеспечение и защита прав налоговых агентов осуществляются также в соответствии со ст. 22 НК РФ.

Административный способ защиты нарушенных прав субъектов финансового права предполагает обращение за защитой и восстановлением нарушенного права к вышестоящему органу власти по отношению к органу, принявшему решение или выполнившему действие. Преимуществами административного порядка являются его простота, оперативность рассмотрения, отсутствие уплаты пошлины и др.

В соответствии со ст. 137 НК РФ "каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права". Акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном НК РФ и соответствующим процессуальным законодательством РФ. При этом жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование вступивших в силу актов налогового органа ненормативного характера, действий или бездействия его должностных лиц, если, по мнению этого лица, обжалуемые акты, действия или бездействие должностных лиц налогового органа нарушают его права. Таким образом, подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд.

Новеллой в законодательстве о налогах и сборах является то, что акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном НК РФ.

Акты налоговых органов ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб), могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в судебном порядке.

Акты ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действия или бездействие его должностных лиц обжалуются в судебном порядке.

Судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц организациями и индивидуальными предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством.

Судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, производится путем подачи искового заявления в суд общей юрисдикции в соответствии с законодательством об обжаловании в суде неправомерных действий государственных органов и должностных лиц.

В случае обжалования актов налоговых органов, действий их должностных лиц в вышестоящий налоговый орган по заявлению налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) исполнение обжалуемых актов, совершение обжалуемых действий могут быть приостановлены по решению вышестоящего налогового органа.

Порядок и сроки подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) закреплены в ст. 138, 139 НК РФ, а порядок подачи апелляционной жалобы – в ст. 139.1 НК РФ.

Жалоба подается в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются. Этот налоговый орган обязан в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган. По общему правилу жалоба в вышестоящий налоговый орган может быть подана в течение одного года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав. В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по ходатайству лица, подающего жалобу, может быть восстановлен вышестоящим налоговым органом.

Жалоба на вступившее в силу решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое нс было обжаловано в апелляционном порядке, может быть подана в течение одного года

Жалоба в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, может быть подана в течение трех месяцев со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по жалобе (апелляционной жалобе).

Вступившее в силу решение налогового органа, вынесенное по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков и не обжалованное в апелляционном порядке, может быть обжаловано ответственным участником этой группы либо самостоятельно иным участником этой группы в части привлечения такого участника к ответственности за совершение налогового правонарушения. Такая жалоба может быть подана в течение одного года со дня вынесения обжалуемого решения.

Жалоба – это письменное заявление налогоплательщика, поданное не в суд (иначе бы законодатель употребил термин "исковое заявление"), а в вышестоящий налоговый орган (или должностному лицу). Жалоба должна подаваться в письменной форме. Статья 139.2 НК РФ устанавливает требования к форме и содержанию жалобы. Обязательным требованием является то, что жалоба подписывается лицом, ее подавшим, или его представителем. В случае подачи жалобы уполномоченным представителем лица, обжалующего акт налогового органа ненормативного характера, действия или бездействие его должностных лиц, к жалобе прилагаются документы, подтверждающие полномочия этого представителя.

В жалобе могут быть указаны номера телефонов, факсов, адреса электронной почты и иные необходимые для своевременного рассмотрения жалобы сведения. К жалобе могут быть приложены документы, подтверждающие доводы лица, подающего жалобу (справки, расчеты, акты, протоколы, договоры и т.п.). Аналогичные требования предъявляются к апелляционным жалобам.

Новеллой в налоговом законодательстве является и то, что апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подается через вынесший соответствующее решение налоговый орган. Налоговый орган, решение которого обжалуется, обязан в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.

Апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в вышестоящий налоговый орган может быть подана до дня вступления в силу обжалуемого решения.

Апелляционная жалоба на решение налогового органа, вынесенное по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков, может быть подана до дня вступления в силу обжалуемого решения ответственным участником этой группы либо самостоятельно иным участником этой группы в части привлечения такого участника к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Не могут быть обжалованы в апелляционном порядке решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенные федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Жалоба (апелляционная жалоба) может быть оставлена без рассмотрения в следующих установленных законом (ст. 139.3 НК РФ) случаях:

• 1) жалоба не подписана лицом, подавшим жалобу, или его представителем либо не представлены оформленные в установленном порядке документы, подтверждающие полномочия представителя на ее подписание;
• 2) жалоба подана после истечения срока подачи жалобы, установленного НК РФ, и не содержит ходатайства о его восстановлении или в восстановлении пропущенного срока на подачу жалобы отказано;
• 3) до принятия решения по жалобе от лица, ее подавшего, поступило заявление об отзыве жалобы полностью или в части;
• 4) ранее подана жалоба по тем же основаниям.

Налоговый орган, рассматривающий жалобу, принимает решение об оставлении жалобы без рассмотрения полностью или в части в течение пяти дней со дня получения жалобы или заявления об отзыве жалобы полностью или в части. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу. Оставление жалобы без рассмотрения не препятствует повторному обращению лица с жалобой в сроки, установленные НК РФ для подачи соответствующей жалобы, за исключением случаев оставления жалобы без рассмотрения по основаниям, предусмотренным подп. 3 и 4 п. 1 ст. 139.3 НК РФ.

В гл. 20 НК РФ закреплен процессуальный порядок рассмотрения жалобы (апелляционная жалоба) и принятия решения по ней.

В административном порядке вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, без участия лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу). В ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) лицо, подавшее эту жалобу, до принятия по ней решения вправе представить дополнительные документы, подтверждающие его доводы.

Документы, представленные вместе с жалобой на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном ст. 101 или 101.4 НК РФ, или вместе с апелляционной жалобой, и дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения соответствующей жалобы до принятия по ней решения, рассматриваются вышестоящим налоговым органом, если лицо, подавшее соответствующую жалобу, представило пояснения причин, по которым было невозможно своевременное представление таких документов налоговому органу, решение которого обжалуется.

По итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящий налоговый орган:

• 1) оставляет жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения;
• 2) отменяет акт налогового органа ненормативного характера;
• 3) отменяет решение налогового органа полностью или в части;
• 4) отменяет решение налогового органа полностью и принимает по делу новое решение;
• 5) признает действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и выносит решение по существу.

Вышестоящий налоговый орган, установив по результатам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, вправе отменить такое решение, рассмотреть указанные материалы, документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), и материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ, и вынести решение, предусмотренное п. 3 ст. 140 НК РФ.

Вышестоящий налоговый орган, установив по результатам рассмотрения жалобы на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном ст. 101.4 НК РФ, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов иных мероприятий налогового контроля, вправе отменить такое решение, рассмотреть указанные материалы, документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу, дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы, и материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, в порядке, предусмотренном ст. 101.4 НК РФ, и вынести решение, предусмотренное п. 3 ст. 140 НК РФ.

Решение по жалобе (апелляционной жалобе) на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ, принимается вышестоящим налоговым органом в течение одного месяца со дня получения жалобы (апелляционной жалобы). Указанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения от нижестоящих налоговых органов документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), или при представлении лицом, подавшим жалобу (апелляционную жалобу), дополнительных документов, но не более чем на один месяц.

Решение по жалобе, не указанной в абз. 1 п. 6 ст. 140 НК РФ, принимается налоговым органом в течение 15 дней со дня ее получения. Этот срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения от нижестоящих налоговых органов документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, или при представлении лицом, подавшим жалобу, дополнительных документов, но не более чем на 15 дней.

Решение руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о продлении срока рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вручается или направляется лицу, подавшему жалобу (апелляционную жалобу), в течение трех дней со дня его принятия.

Решение, вынесенное вышестоящим налоговым органом по результатам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), вручается или направляется лицу, подавшему жалобу (апелляционную жалобу), в течение трех дней со дня его принятия.

Акты налоговых органов, действия (бездействие) их должностных лиц, а также действия (бездействие) органов государственной власти, муниципальных образований относительно прав в области налогов и сборов (например, по вопросам применения льгот), федеральные законы, нормативные правовые акты субъектов РФ, нарушающие права и законные интересы налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов могут быть обжалованы в Конституционный Суд РФ.

В целях защиты основ конституционного строя, основных прав и свобод человека и гражданина Конституционный Суд РФ: разрешает дела о соответствии Конституции РФ федеральных законов, нормативных актов Правительства РФ; по жалобам на нарушение конституционных прав и свобод граждан проверяет конституционность закона, примененного в конкретном деле; по запросам судов проверяет конституционность закона, подлежащего применению соответствующим судом в конкретном деле; дает толкование Конституции РФ. Таким образом, Конституционный Суд РФ также осуществляет функции охраны и защиты прав и законных интересов налогоплательщиков.

Защита прав налогоплательщиков – это система юридических и организационных гарантий соблюдения установленных национальным законодательством и нормами международных договоров прав и законных интересов налогоплательщиков как субъектов налоговых правоотношений, а также конкретные действия участников налоговых правоотношений, направленные на обеспечение своих интересов в процессе налоговых споров.

Способы защиты нарушенных прав налогоплательщиков имеют законодательно установленные гарантии реализации. Так, п. 7 ст. 3 НК РФ устанавливает презумпцию правоты налогоплательщика (плательщиков сборов) в случаях неустранимости сомнений, противоречий и неясности актов законодательства о налогах и сборах; подп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ предоставляет налогоплательщикам право не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов и их должностных лиц, которые не соответствуют НК РФ или иным федеральным законам . НК РФ предусматривает также возможность защиты (самозащиты) налогоплательщиком своих прав после окончания производства по делу о налоговом правонарушении, например, воспользоваться правом на рассрочку, отсрочку и др. (см. гл. 9 "Изменение срока уплаты налога и сбора, а также пени и штрафа").

• В п. 1 ст. 6 НК РФ закреплены правовые основания, при наличии которых нормативный правовой акт о налогах и сборах признается не соответствующим НК РФ. См. также судебную практику, например, постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 22.03.2006 № Ф09-1783/06-С7.

При нарушении прав и законных интересов налогоплательщиков, как и других участников налоговых правоотношений, законодательство предусматривает возможность их1 защиты в административном или судебном порядке.

К средствам защиты этих прав и интересов относится обжалование действий налоговых органов. Кодекс закрепляетправо каждого налогоплательщика (или налогового агента) обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика-или налогового агента, они нарушают его права.

По усмотрению налогоплательщика можно обратиться в вышестоящий налоговый орган (к выше-стоящему должностному лицу, т. е. в административном внесудебном порядке) или в суд.

Организации и граждане при использовании судебного порядка защиты своих прав в налоговых правоотношениях согласно Арбитражному процессуальному кодексу РФ вправе обратиться с заявлением в арбитражный суд. Также граждане могут подать исковые заявления в суд общей юрисдикции в соответствии с законодательством об обжаловании в суд неправомерных действий государственных органов и должностных лиц. Рассмотрение этих дел производится в порядке гражданского судопроизводства.

Налоговые правоотношения - это урегулированные норма­ми налогового права общественные финансовые отношения, возникающие по поводу взимания налогов с юридических и физических лиц, других категорий налогоплательщиков.

Основным содержанием налогового правоотношения являет­ся обязанность налогоплательщика внести в бюджетную систе­му или внебюджетный государственный (местный) фонд денеж­ную сумму в соответствии с установленными ставками и в предусмотренные сроки, а обязанность компетентных Орга­нов - обеспечить уплату налогов. Невыполнение налогопла­тельщиками своей обязанности влечет за собой причинение материального ущерба государству, ограничивает его возмож­ности по реализации функций и задач. Поэтому законодатель­ство предусматривает строгие меры воздействия к лицам, допустившим такое правонарушение, чтобы обеспечить выпол­нение этих обязанностей.

В налоговых правоотношениях участвуют: налогоплатель­щики, органы государственной налоговой службы и кредитные органы - банки, которые принимают и зачисляют налоговые платежи на счета соответствующих бюджетов. Они являются носителями юридических прав и обязанностей в данных отноше­ниях, т. е.субъектами налогового права.

В Законе “Об основах налоговой системы в Российской Феде­рации” впервые дан обобщенный перечень прав и обязанностей участников налоговых правоотношений. Причем при характе­ристике налогоплательщиков Закон не разделяет их на юриди­ческие и физические лица, закрепляя их статус общими норма­ми. Конкретизируются же права и обязанности налогоплатель­щиков в законодательных и иных актах, относящихся к каждому конкретному налоговому платежу.

Налогоплательщики обязаны:

Уплачивать налоги своевременно и в полном объеме;

Вести бухгалтерский учет, составлять отчеты о финансово-хозяйственной деятельности, обеспечивая их сохранность не менее пяти лет;

Представлять налоговым органам необходимые для исчис- ления и уплаты налогов документы и сведения;

Вносить исправления в бухгалтерскую отчетность в разме­ре суммы сокрытого дохода, выявленного проверками налоговых органов;

В случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, произведенной налоговым органом, представлять письменные пояснения мотивов отказа от подписания этого акта;

Выполнять требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах;

В случае ликвидации (реорганизации) юридического лица по решению собственника (органа, им уполномоченного) либо по решению суда сообщать налоговым органам в 10-дневный срок о принятом решении по ликвидации (реорганизации) и др.

Обязанности налогоплательщика возникают при наличии у него объекта налогообложения и по основаниям, установленным законодательными актами. Закон закрепляет факты, обуслов­ливающие прекращение обязанностей по уплате налога. Для физических лиц это - уплата налога, отмена налога, смерть налогоплательщика при невозможности произвести уплату на­лога без его личного участия, если иное не установлено законо­дательными актами.

Условиями прекращения таких обязанностей для юридиче­ского лица являются: уплата налога или отмена налога. Невоз­можность уплаты налога юридическим лицом, осуществляющим предпринимательскую деятельность, является основанием для признания этого лица в установленном законом порядке банкро­том. Если юридическое лицо ликвидируется в судебном порядке или по решению собственника, то обязанность уплаты недоимки по налогу возлагается на ликвидационную комиссию.

Налогоплательщики имеют следующие права, которые на­правлены на то, чтобы обеспечить им возможность защиты своих прав и интересов:

Представлять документы, подтверждающие право на льго­ты по налогам;

Пользоваться льготами по уплате налогов на основании и в порядке, установленном законодательными актами;

Знакомиться с актами проверок, проведенных налоговыми органами;

Представлять налоговым органам пояснения по исчисле­нию и уплате налогов и по актам проведенных проверок;

В установленном законом порядке обжаловать решения налоговых органов и действия их должностных лиц и другие права, установленные законодательными актами.

Неисполнение налогоплательщиками своих обязанностей обес­печивается мерами государственного принуждения. В этих случаях применяются меры административной и уголовной ответственности, а также финансовые санкции. Помимо них используются залог денежных и товарно-материальных ценнос­тей, поручительство или гарантия кредиторов налогоплатель­щиков.

Взыскание недоимки по налогам и другим обязательным платежам, а также сумм штрафов и иных санкций производится в бесспорном порядке - с юридических лиц, в судебном - с физических лиц. Срок исковой давности по взысканию налогов с физических лиц составляет три года, бесспорный порядок взыскания недоимок с юридических лиц может быть применен в течение шести лет. При этом взыскание недоимки с юридичес­ких и физических лиц обращается на их доходы, а в случае отсутствия таковых - на имущество.

Анализируя предусмотренные законодательством санкции, которые применяются к налогоплательщикам, а также вноси­мые в правовые нормы изменения, можно заметить усиление материального воздействия с помощью санкций, налагаемых на

нарушителей налогового законодательства. Характерен также переход санкций, применяемых к должностным лицам и граж­данам, в соответствующих случаях в размерах, кратных уста­новленной законодательством минимальной заработной плате. Применение санкции к налогоплательщикам - юридическим лицам сопровождается в соответствующих случаях и ответ­ственностью должностных лиц.

К налогоплательщикам - юридическим и физическим ли­цам применяются следующиефинансовые санкции за наруше­ние налогового законодательства:

1) взыскание всей суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли) либо суммы налога за иной сокрытый или неучтенный объект налогообложения и штрафа в размере той же суммы, а при повторном нарушении - соответствующей суммы и штра­фа в двукратном размере этой суммы. При установлении судом факта умышленного сокрытия или занижения дохода (прибыли) приговором либо решением суда по иску налогового органа или прокурора может быть взыскан в федеральный бюджет штраф в пятикратном размере сокрытой или заниженной суммы дохода (прибыли);

2) штраф за каждое из следующих нарушений:

За отсутствие учета объектов налогообложения и за веде­ние учета объектов налогообложения с нарушением установлен­ного порядка, повлекшее за собой сокрытие или занижение дохода за проверяемый период,- в размере 10% доначислен­ных сумм налога;

За непредставление или несвоевременное представление в налоговый орган документов, необходимых для исчисления, а также уплаты налога,- в размере 10% причитающихся к упла­те по очередному сроку сумм налога;

3) взыскание пени с налогоплательщика в случае задержки уплаты налога в размере 0,7% неуплаченной суммы налога за каждый день просрочки платежа, начиная с установленного срока уплаты выявленной задержанной суммы налога, если законом не предусмотрены иные размеры пени.

Взыскание пени не освобождает налогоплательщика от дру­гих видов ответственности.

К налогоплательщикам могут быть применены и другие санкции при условии, что предусмотрены законодательными актами 15 . Кроме того, должностные лица, виновные в нарушении налогового законодательства, привлекаются в установленном законом порядке к административной, уголовной и дисципли-

парной ответственности, а граждане - к административной и уголовной ответственности.

Так, Законом “О государственной налоговой службе 16 от 21 марта 1991 г. предоставлено право государственным налого­вым инспекциям налагать административные штрафы в сумме от двух до десяти минимальных размеров оплаты труда на дол­жностных лиц предприятий, организаций, учреждений, а также на граждан, виновных в нарушении налогового законодательст­ва.

Усилились меры уголовной ответственности, применяемые к должностным лицам и гражданам за рассматриваемые право­нарушения. До недавнего времени в УК РСФСР предусматрива­лась уголовная ответственность лишь за уклонение от налогов в военное время (ст. 82 УК предусматривает лишение свободы от одного года до пяти лет или исправительно-трудовые работы до двух лет). Позднее, в 1986 г., Уголовный кодекс был дополнен ст. 162" об ответственности за уклонение от подачи деклараций о доходах, прежде всего деклараций занимающихся кустарно-ремесленными промыслами, другой индивидуально-трудовой деятельностью. Мера наказания - исправительно-трудовые работы на срок до двух лет.

На основании Закона от 2 июля 1992 г. 17 , внесшего изменения и дополнения в ряд законодательных актов Российской Федера­ции, Уголовный кодекс дополнен двумя статьями, усилившими ответственность за правонарушения в области налогообложе­ния: это статьи 162 2 и 162 3 , которыми предусмотрены новые составы преступлений в этой области. По статье 162 2 - это сокрытие доходов (прибыли) или иных объектов налогообложе­ния в крупных размерах, наказываемое штрафом в размере до 350 минимальных заработных плат, установленных законода­тельством, и в особо крупных размерах, " либо произведенное лицом, ранее уже совершившим такое преступление, что влечет наказание в виде лишения свободы на срок до пяти лет с конфискацией имущества либо штраф в сумме от 300 до 500 минимальных размеров оплаты труда.

Если налог превышает пятьдесят минимальных зарплат - это сокрытие в крупных размерах. Под особо крупными размерами понимается сокрытие доходов (прибыли) или иных объектов налогообложения, налог с которых превышает тысячу мини­мальных размеров оплаты труда.

Статья 163 3 предусматривает уголовное наказание за проти­водействие или неисполнение требований налоговой службы в

целях сокрытия доходов (прибыли) или неуплаты налогов, а именно уклонение от явки в органы государственной налоговой службы для дачи пояснений об источниках доходов (прибыли) и фактическом ее объеме, а также непредставление документов и иной информации о деятельности хозяйствующего субъекта по требованию названных органов в виде штрафа в сумме от 100 до 150 минимальных размеров оплаты труда, установленных зако­нодательством.

Обязанности налоговых органов закреплены в Законе о государственной налоговой службе и Законе об основах налого­вой системы в Российской Федерации и состоят в следующем:

Обеспечении поступления налогов в бюджетную систему и внебюджетные фонды в установленные сроки и в соответствии с предусмотренными ставками. Эта обязанность реализуется через широкий круг соответствующих функций, закрепленных Законом “О Государственной налоговой службе РФ”;

Ведении учета налогоплательщиков. Банки и другие кре­дитные учреждения открывают расчетные, иные счета налого­плательщикам только при предъявлении теми документа, под­тверждающего постановку на учет в налоговом органе, и в пятидневный срок сообщают в этот орган об открытии указан­ных счетов;

Охране коммерческой тайны, тайны сведений о вкладах физических лиц;

Возмещении в установленном порядке ущерба (включая упущенную выгоду), причиненного налогоплательщикам вслед­ствие ненадлежащего осуществления налоговыми органами и их сотрудниками возложенных на них обязанностей. Кроме того, налоговые органы и их сотрудники могут привлекаться к другим видам ответственности, предусмотренным законодательными актами Российской Федерации.

Для реализации возложенных на них обязанностей налого­вым органам и их должностным, лицам предоставлены соответ­ствующие права.

Налоговые органы вправе:

а) возбуждать ходатайства о запрещении заниматься пред­принимательской деятельностью;

б) предъявлять в суд или арбитражный суд иски: о ликвида­ции предприятий; о признании сделок недействительными и взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам; о взыскании неосновательно приобретенного не по сделке, а в результате незаконных действий; о признании

регистрации предприятия недействительной в случае наруше­ния установленного порядка создания предприятия или несоот­ветствия учредительных документов требованиям законода­тельства и взыскании доходов, полученных этим предприятием, а также другие права, предусмотренные законодательством.

Законодательство устанавливаетправа должностных лиц налоговых органов, в основном контролирующего характера:

проверять документы, связанные с исчислением и уплатой налогов; обследовать производственные, складские помещения налогоплательщика; получать без оплаты от всех юридических лиц данные, необходимые для исчисления налоговых платежей налогоплательщика.

Кроме того, должностные лица налоговых органов вправе применять меры пресечения:

Приостанавливать операции налогоплательщиков по сче­там в банках и других кредитных учреждениях в случаях непредставления в налоговый орган документов, связанных с исчислением или уплатой налогов;

Изымать у налогоплательщиков документы, свидетель­ствующие о сокрытии или занижении дохода (прибыли) или о сокрытии иных объектов от налогообложения, с одновременным производством осмотра документов и фиксацией их содержа­ния.

К правам должностных лиц налоговых органов отнесено также наложение административных штрафов на руководите­лей банков, кредитных учреждений и финансовых органов в случае невыполнения указаний налоговых органов.

При этом права приостанавливать операции налогоплатель­щиков по счетам в банках и налагать административные штра­фы в указанных случаях принадлежат начальникам и замести­телям начальников государственных налоговых инспекций и осуществляются путем принятия соответствующих постановле­ний. Эти же лица вправе применять к налогоплательщикам-гражданам, а также предприятиям, организациям и их дол­жностным лицам рассмотренные выше финансовые санкции и административные штрафы.

В Законе РФ об основах налоговой системы впервые на законодательном уровне специально урегулированыобязаннос­ти и ответственность банков в области налогообложения.

Банки, кредитные учреждения, биржи и иные предприятия обязаны представлять соответствующим налоговым органам

данные о финансово-хозяйственных операциях налогоплатель­щиков - клиентов этих учреждений и предприятий за истек­ший финансовый год. Порядок представления устанавливается Министерством финансов Российской Федерации. В случае непредоставления таких данных на руководителей указанных учреждений налагается в административном порядке штраф в размере пятикратного определенного законом размера мини­мальной месячной оплаты труда за каждую неделю просрочки.

Законодатель уделяет особое внимание обеспечению своевре­менного перечисления налоговых платежей в казну, устанавли­вая меры взыскания за правонарушения в данной области.

Банкам и кредитным учреждениям запрещено задерживать исполнение поручений налогоплательщиков на перечисление налогов в бюджет или во внебюджетные фонды и использовать неперечисленные суммы в качестве кредитных ресурсов. При установлении таких фактов налоговый орган должен взыскать полученный банком доход в федеральный бюджет, а на руково­дителя банка налагает в административном порядке штраф в размере пятикратного размера минимальной месячной оплаты труда.

С банка взыскивается пеня в размере 0,2% с неуплаченной суммы налога за каждый день просрочки при неисполнении (задержке) им поручения налогоплательщика по вине банка". Взыскание пени не освобождает банк от других видов ответ­ственности.

Установлена ответственность и за несвоевременное удержа­ние и перечисление предприятиями подоходного налога с физи­ческих лиц с выплачиваемых им доходов. Руководители пред­приятий в этом случае несут ответственность в виде штрафа в размере пятикратной минимальной месячной оплаты труда.

Рассмотренные санкции обеспечивают интересы государства. Интересы налогоплательщиков подлежат защите в судебном или административном порядке.

Российским законодательством предусмотрены два порядка защиты прав и законных интересов субъектов налоговых пра­воотношений: а) административный и б) судебный. Они приме­няются при защите прав не только налогоплательщиков юридических и физических лиц, но и государства. От имени последнего выступают государственные налоговые (финансо-

вые) органы, являющиеся второй обязательной стороной всех налоговых правоотношений.

Содержание административного порядка защиты разное для различных субъектов налоговых правоотношений. Так, для налогоплательщиков административный порядок защиты их нарушенных прав заключается в возможности обращения с жалобой в вышестоящие налоговые (финансовые) органы. Для налоговой же службы - это бесспорное списание со счетов налогоплательщиков подлежащих уплате в бюджет денежных средств. Но в любом случае административный порядок не исключает возможности обращения в суд для разрешения спора.

Широкая сфера применения административного порядка обус­ловлена необходимостью оперативных действий в сфере нало­гов. Ведь налоги - категория государственная. Налоговая же политика является важнейшей составной частью бюджетно-финансовой политики Российского государства, призванной обеспечить полную и своевременную аккумуляцию налоговых платежей в бюджеты различных уровней. Поэтому прерогати­вой государственной налоговой службы является бесспорное взыскание налогов с организаций и предприятий. С граждан же взыскание осуществляется только в судебном порядке.

В случае оспаривания законности действий налоговых орга­нов по бесспорному списанию денежных средств в бюджет законодательство предусматривает возможность налогоплатель­щика защищать свои права в административном порядке. Жа­лобы юридических лиц и граждан на действия должностных лиц государственных налоговых инспекций подаются в те государ­ственные налоговые инспекции, которым они непосредственно подчинены. Жалобы рассматриваются и решения по ним прини­маются в течение не более одного месяца со дня поступления жалобы 19 . Решения по жалобам могут быть обжалованы в течение одного месяца в вышестоящие государственные налого­вые инспекции. Подача жалобы не приостанавливает обжалуе­мого действия должностных лиц налоговых инспекций. Закон обязывает руководителей налоговых органов всех степеней обеспечить строгий учет всех поступающих жалоб и заявлений,

лично рассматривать жалобы и принимать меры к устранению нарушений и недостатков.

Принятые в последние годы законодательные акты, регули­рующие налоговые правоотношения и порядок защиты прав налогоплательщиков, позволили значительно продвинуться по пути демократизации взаимоотношений государства, хозяй­ствующих субъектов и граждан как налогоплательщиков к созданию равных условий защиты нарушенных прав как госу­дарства, так и налогоплательщиков.

Указания общего прядка о возможности обращения за судеб­ной защитой содержатся в ст. 46 Конституции Российской Федерации, более конкретные - в нормативных актах, регули­рующих права и обязанности налоговых органов и налогопла­тельщиков. К ним относятся Законы “О государственной нало­говой службе РСФСР” от 21 марта 1991 г. и “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” от 27 декабря 1991 г. с последующими изменениями и дополнениями, Указ Президента Российской Федерации от 31 декабря 1991 г., утвер­дивший Положение “О государственной налоговой службе Рос­сийской Федерации”. Действуют и акты СССР: Положение о взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых плате­жей, утвержденное Указом Президиума Верховного Совета СССР от 26 января 1981 г. (в редакции Закона СССР от 5 марта 1991 года) 20 , Инструкция Министерства финансов СССР от 12 июня 1981 года по применению этого Положения в части, не противоречащей законодательству Российской Федерации, и другие. При несогласии граждан с принятым решением дейст­вия должностных лиц государственных налоговых инспекций обжалуются в судебном порядке в соответствии с Законом Российской Федерации “Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан”, от 27 ап­реля 1993 г.

Подведомственность вышеуказанной категории гражданских дел определяется в соответствии с ГПК Российской Федерации и АПК Российской Федерации. С принятием нового Арбитраж­ного процессуального кодекса Российской Федерации (5 мая 1995 г.) 21 произошли существенные изменения в порядке защиты нарушенных прав субъектов налоговых правоотношений. Так,/ раньше ст. 2 АПК РФ 1992 г. 22 закрепляла перечень налогопла­тельщиков и государственных органов, которые были вправе обращаться за защитой своих нарушенных или оспариваемых

законных прав и интересов в арбитражный суд. К ним относи­лись: а) предприятия, учреждения, организации (включая кол­хозы), являющиеся юридическими лицами; б) граждане, осу­ществляющие предпринимательскую деятельность без образо­вания юридического лица и имеющие статус предпринимателя, приобретенный в установленном законом порядке.

В соответствии же с п. 4 ст. 22 нового АПК РФ в случаях, предусмотренных Кодексом и другими федеральными закона­ми, арбитражному суду теперь подведомственны дела по эконо­мическим спорам и иные дела с участием образований, не являющихся юридическими лицами, а также граждан, не име­ющих статуса индивидуального предпринимателя.

В связи с этим могут произойти существенные изменения в порядке защиты прав субъектов налоговых правоотношений и в частности прав граждан.

Ранее действовавшим законодательством было установлено для представителей налоговых (финансовых) органов требова­ние до обращения в арбитражный суд с иском предъявлять налогоплательщику претензию. Данное требование основыва­лось на положении, закрепленном в ст. 2 АПК РФ 1992 г., где говорилось, что органы государственной власти и управления вправе обращаться в суд, но лишь после принятия сторонами мер по непосредственному урегулированию спора в установлен­ном порядке. Этот порядок был установлен и Положением “О претензионном порядке урегулирования споров”, утвержден­ном Постановлением Верховного Совета РФ от 24 июня 1992 г. 23

В соответствии же с Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации 1995 г. все истцы по вышеуказанной категории дел освобождены от доарбитражного урегулирования споров 24 . Ранее только граждане, имеющие статус предпринима­теля, освобождались от доарбитражного урегулирования спо­ров, причем только в сфере управления. Они вправе были, в соответствии с АПК РФ 1992 г., сразу обращаться в арбитраж­ный суд с иском. Юридические же лица вправе были обращаться с иском без соблюдения доарбитражного разрешения спора только по определенным видам споров в сфере управления: об обжаловании отказа в государственной регистрации и по требо­ваниям о признании недействительными актов государственных и иных органов, в том числе и актов налоговых (финансовых) органов (ст. 2, 22 АПК РФ 1992 г.). В соответствии с АПК РФ 1995 г. (ст. 22) суду подведомственны дела по экономическим

спорам, к которым, в частности, относятся споры: о признании не подлежащим исполнению исполнительного или иного доку­мента, по которому взыскание производится в бесспорном (без­акцептном) порядке; о возврате из бюджета денежных средств, списанных органами, осуществляющими контрольные функции, в бесспорном (безакцептном) порядке с нарушением требований закона или иного нормативного правового акта; о признании недействительными (полностью или частично) ненормативных актов государственных и иных органов, не соответствующих законам и иным нормативным актам и нарушающих права и законные интересы организаций и граждан, и другие. Следует отметить, что к последним не относятся акты документальных проверок государственных налоговых инспекций по установле­нию задолженности бюджетам. Связано это с тем, что акт проверки не является правоустанавливающим и распоряди­тельным документом, он не порождает правовые последствия и подписывается, как правило, не руководителем налоговой служ­бы, а инспектором. В соответствии с законодательством оспари-вание такого акта арбитражному суду не подведомственно: его можно обжаловать лишь в административном порядке в выше­стоящую налоговую службу. Ведь в арбитражном порядке оспариваются лишь “акты государственных органов, не соответ­ствующие законодательству и нарушающие охраняемые зако­ном права и интересы предприятий, учреждений, организа­ций...”. К таким актам может быть в данном случае отнесено инкассовое поручение о списании с расчетного счета юридичес­кого лица в безакцептном порядке недоимки по налогам за подписью начальника или заместителя начальника налоговой инспекции (если таковое будет предъявлено до разрешения спора по существу в административном порядке).

Арбитражный суд рассматривает также иски налогоплатель­щиков к органам налоговой полиции 25 , поскольку последние выполняют как функции правоохранительных органов, так и функции государственных налоговых инспекций.Арбитражный суд рассматривает следующие виды исков налогоплательщи­ков: о признании недействительным утвержденного в установ­ленном порядке акта проверки органа налоговой полиции, нарушающего законные права и интересы налогоплательщиков;

иск о возврате списанных сумм; иск о признании недействитель­ным постановления органа налоговой полиции о наложении административного ареста на имущество.

По общему правилу через судебные органы общей компетен­ции осуществляется взыскание недоимок по налогам с граждан. Взыскание недоимок по платежам с физических лиц обращается на полученныеими доходы, а в случае отсутствия таковых - на имущество этих лиц.

Однако до подачи в суд заявления о взыскании недоимки налоговыми органами в соответствии с Положением “О взыска­нии не внесенных в срок налоговых и неналоговых платежей” должен быть наложен арест на имущество недоимщика, кото­рый состоит в производстве описи имущества и объявлении запрета распоряжаться им. Об описи имущества составляется акт в трех экземплярах. Один экземпляр - для налогового органа, второй вручается недоимщику и третий направляется в суд. Акт подписывается должностным лицом налогового органа, недоимщиком либо совершеннолетним членом его семьи и двумя понятыми, которые обязаны присутствовать при описи имущества. Одновременно с наложением ареста на иму­щество недоимщика последнему вручается предупреждение о передаче дела в суд, если недоимка в течение десяти дней с момента наложения ареста на имущество не будет погашена.

Заявление о взыскании недоимки с граждан оформляется и подается налоговыми органами в соответствии со ст. 240-244 ГПК Российской Федерации в народный суд по месту житель­ства недоимщика либо по месту нахождения его имущества. Эти дела рассматриваются в порядке производства по делам, возни­кающим из административно-правовых отношений. Это преду­смотрено главой 25 ГПК Российской Федерации.

Суд, установив, что требование о взыскании недоимки явля­ется законным, выносит решение о ее взыскании с доходов недоимщика: заработной платы, пенсии, стипендии и/ т. п. В случае отсутствия у недоимщика заработка производится изъ­ятие описанного имущества по исполнительному листу. Об изъятии имущества государственными налоговыми инспекция­ми составляется акт в двух экземплярах, один из которых под расписку вручается недоимщику, другой передается начальни­ку государственной налоговой инспекции или его заместителю для утверждения. Акт должен быть утвержден в течение трех дней с момента составления, после чего производится реализа­ция изъятого у недоимщика имущества. Реализация осущес­твляется в порядке, установленном для реализации конфиско­ванного, бесхозного имущества или имущества, перешедшего государству по правам наследования. На органы внутренних дел

возложена обязанность по оказанию практической помощи ра­ботникам налоговых органов при производствеими описи иму­щества и его изъятии в случаях оказания тем противодействия 26

Граждане, не имеющие статуса предпринимателя, вправе предъявлять в суде самостоятельные либо встречные иски к налоговым (финансовым) органам о возврате излишне внесен­ных сумм и о возмещении убытков. Суммы налогов и других обязательных платежей, неправильно взысканные налоговыми органами, подлежат возврату, а убытки (в том числе упущенная выгода), причиненные налогоплательщику незаконными дей­ствиями государственных налоговых инспекций и их должност­ными лицами, возмещаются в порядке, установленном законом. Следует отметить, что ранее в самом тексте Закона о налоге никогда не оговаривалось право граждан на возмещение убыт­ков, хотя само это правило для российского права нововведением не является, ибо было закреплено еще в ГК РСФСР 1922 г. (ст. 117), а затем и в ГК РФ 1964 г. (ст. 187, 219, 457), а также в ч. I ГК РФ 1994 г. (ст. 15, 16).

Излишнее внесение сумм налоговых платежей может быть следствием не только неправомерных действий со стороны должностных лиц налоговых органов, но и изменения источни­ков дохода, новелл в законодательстве и рядом других причин. По желанию налогоплательщика причитающиеся к возврату суммы могут быть зачтены в счет последующих удержаний налога.

НОУ ВПО «Академия права и управления (институт)»

Пермский филиал

юридический факультет

КУРСОВАЯ РАБОТА

По дисциплине «Налоговое право»

Тема: Способы защиты прав субъектов налоговых отношений

Зачетная книжка № 03с - 09/073

Группа № 1

Выполнил: студент-заочник

курса (набора 2009г.)

Кобелев Юрий Александрович

г. Кунгур, ул. Бачурина, д. 15, кв.4.

Тел.: 8 908 246 10 62

Пермь, 2011

Введение

Общее понятие защиты прав субъектов налоговых правоотношений

1 Состав (элементы) налоговых правоотношений

2 Признаки налоговых правоотношений

3 Охрана налоговых правоотношений государством путем установления санкций за нарушение установленного порядка поведения

4 Объекты налогообложения

Юридические факты, как основание возникновения, изменения или прекращения налоговых правоотношений. Юридические акты

Особенности защиты прав субъектов налоговых правоотношений

Заключение

Литература

Введение

Взимание налогов - древнейшая функция и одно из основных условий существования государства, развития общества на пути к экономическому и социальному процветанию. Как известно, налоги появились с разделением общества на классы и возникновением государственности, как взносы граждан, необходимые для содержания публичной власти. В истории развития общества еще ни одно государство не смогло обойтись без налогов, поскольку для выполнения своих функций по удовлетворению коллективных потребностей ему требуется определенная сумма денежных средств, которые могут быть собраны только посредством налогов. Исходя из этого минимальный размер налогового бремени определяется, суммой расходов государства на исполнение минимума его функций: управление, оборона, суд, охрана порядка, - чем больше функций возложено на государство, тем больше оно должно собирать налогов.

В условиях рыночных отношений и особенно в переходный к рынку период налоговая система является одним из важнейших экономических регуляторов, основой финансово-кредитного механизма государственного регулирования экономики. От того, насколько правильно построена система налогообложения, зависит эффективное функционирование всего народного хозяйства. Именно налоговая система на сегодняшний день оказалась, пожалуй, главным предметом дискуссий о путях и методах реформирования, равно как и острой критики.

Цель данной работы - проанализировать теоретические основы налогового обложения и рассмотреть какими способами осуществляется защита прав субъектов налоговых отношений.

1. Общее понятие защиты прав субъектов налоговых правоотношений

1.1Состав (элементы) налоговых правоотношений

Налоговое правоотношение является одной из центральных категорий налогового права, отражающей его своеобразие и место в правовой системе Российской Федерации. Исследованию данной юридической категории и явления посвящены работы А.В. Брызгалина, Д.В. Винницкого, А.В. Демин, М.В. Карасевой и других авторов.

М.В. Карасева определяет налоговые правоотношения как «общественные отношения, возникающие на основе реализации норм налогового права. Налоговое правоотношение является разновидностью правоотношения финансового, ибо налоговое право является подотраслью финансового права».

Понятие «налоговые правоотношения» в НК РФ отсутствует. Однако ст. 2 НК РФ закрепляет круг общественных отношений, которые регулируются законодательством о налогах и сборах:

·отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации;

·отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля;

·отношения в области обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц;

·отношения, возникающие при привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Кроме этого, ст. 2 НК РФ установлено, что к отношениям по установлению, введению и взиманию таможенных платежей, а также к отношениям, возникающим в процессе осуществления контроля за уплатой таможенных платежей, обжалованием актов таможенных органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечением к ответственности виновных лиц, законодательство о налогах и сборах не применяется, если иное не предусмотрено НК РФ. Таким образом, налоговые правоотношения - это совокупность общественных отношений, урегулированных нормами налогового права, носящих властно-имущественный характер.

1.2 Признаки налоговых правоотношений

Формальная определенность предполагает достаточную точность налоговых правоотношений и одинаковое их понимание всеми участниками.

Связь участников налоговых правоотношений юридическими правами и обязанностями, так как их участники выступают по отношению друг к другу и как управомоченные, и как правообязанные лица, интересы одного могут быть реализованы только лишь через действия другого.

Волевой характер, проявляющийся в том, что налоговые отношения возникают и реализуются только при наличии воли хотя бы одной из сторон.

Индивидуализация участников, которая состоит в выделении конкретного участника налоговых отношений среди всех других участников, и именно выделение участника способствует наиболее четкому и верному соотношению прав и обязанностей конкретных участников правоотношений.

1.3 Охрана налоговых правоотношений государством путем установления санкций за нарушение установленного порядка поведения

Субъект налогового права - это внешне обособленное, способное самостоятельно вырабатывать, выражать и осуществлять единую волю лицо, которое налоговое законодательство наделяет налогово-правовым статусом, то есть потенциальной способностью участвовать лично либо через представителя в налоговых правоотношениях.

Субъект налогового правоотношения - лицо, чье поведение может быть подвержено регулированию нормами налогового права.

Объектом налогового правоотношения является то, по поводу чего возникает данное правоотношение, - обязательный безвозмездный платеж (взнос), размер которого определяется в соответствии с установленными налоговым законодательством правилами.

Согласно п. 1 ст. 38 НК РФ, объектом налогообложения являются реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Объект налогообложения является одним из обязательных элементов налогообложения, без которого налог не может считаться установленным. П. 1 ст. 38 НК РФ определено, что каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с ч. 2 НК РФ и с учетом положений ст. 38 НК РФ.

1.4 Объекты налогообложения

Реализация товаров (работ, услуг). Устанавливается ст. 146 НК РФ в качестве объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость, а также ст. 182 НК РФ в качестве объекта налогообложения акцизами.

Имущество. Устанавливается ст. 358 НК РФ в качестве объекта налогообложения транспортным налогом, ст. 374 НК РФ в качестве объекта налогообложения налогом на имущество организаций, ст. 389 НК РФ в качестве объекта налогообложения земельным налогом, а также ст. 2 Закона № 2003-1 в качестве объекта налогообложения налогами на имущество физических лиц.

Прибыль. Устанавливается ст. 247 НК РФ в качестве объекта налогообложения налогом на прибыль организаций.

Доход. Устанавливается ст. 209 НК РФ в качестве объекта налогообложения налогом на доходы физических лиц, ст. 346.4 НК РФ в качестве объекта налогообложения единым сельскохозяйственным налогом, ст. 346.14 НК РФ в качестве объекта налогообложения единым налогом, уплачиваемым при применении упрощенной системы налогообложения, и ст. 346.29 НК РФ в качестве объекта налогообложения единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Содержание налогового правоотношения, как и любого другого правоотношения, раскрывается через права и обязанности субъектов правоотношения. Налоговые отношения могут существовать исключительно в правовой форме. Большинство налоговых правоотношений возникает на основании действия норм налогового права. Если правоотношения в других отраслях права в основном возникают по инициативе самих субъектов, то в налоговом праве - на основании прямого предписания закона. Некоторые налоговые отношения возникают в результате волеизъявления одной из сторон (например, подача налогоплательщиком заявления о возврате излишне уплаченного налога). Кроме того, налоговые отношения могут возникать на основании решений правоприменительных органов (например, решение Банка России о приостановлении операции кредитной организации).

Понятие субъектов налогового права. Участники и субъекты налоговых правоотношений, их отличие. Защита прав и законных интересов налогоплательщиков и плательщиков сборов.

Выделяют следующую укрупненную классификацию

субъектов налогового права:

) публичные субъекты;

) органы власти;

) организации;

) физические лица.

Названные субъекты налогового права, которые уже непосредственно вступили в отношения, регулируемые налоговым законодательством, признаются участниками налоговых правоотношений. Ст. 9 НК РФ устанавливает четыре категории участников налоговых отношений:

) организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налогоплательщиками или плательщиками сборов;

) организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налоговыми агентами;

) налоговые органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальные органы);

) таможенные органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области таможенного дела, подчиненные ему таможенные органы Российской Федерации).

Участник налогового правоотношения всегда выступает субъектом налогового права, поскольку обладает соответствующей правосубъектностью; но не всякий субъект налогового права является участником конкретного налогового правоотношения.

Субъекты налогового правоотношения выделяются в зависимости от их роли в данных отношениях. Субъект налогового правоотношения характеризуется не индивидуальными, а особенными признаками, которые являются обобщением свойств конкретных их участников. Существенной особенностью субъекта налоговых правоотношений является его правовой статус, основу которого составляет налоговая правосубъектность.

Налоговая правосубъектность включает в себя налоговую правоспособность и дееспособность. Налоговая правоспособность представляет собой способность лица иметь права и нести соответствующие обязанности, дееспособность - способность лично участвовать в налоговых правоотношениях, а также нести ответственность за нарушения налогового законодательства.

Согласно п. 2 ст. 83 НК РФ, постановка на учет в налоговых органах организаций и индивидуальных предпринимателей и включение их в Единый реестр налогоплательщиков осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми НК РФ связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога. То есть лицо признается налогоплательщиком еще до появления у него объекта налогообложения.

Налогоплательщики подразделяются на физические лица и организации. Налогово-правовой статус каждой группы имеет свои особенности. В частности, физические лица в отличие от организаций не обязаны вести бухгалтерский учет.

Согласно ст. 11 НК РФ, к физическим лицам относятся:

) граждане Российской Федерации;

) иностранные граждане;

) лица без гражданства (апатриды).

Возраст и вменяемость не влияют на признание физического лица налогоплательщиком.

С точки зрения подоходного налогообложения, выделяются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, и физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ, но получающие доходы от источников в Российской Федерации. К налоговым резидентам РФ, согласно ст. 11 НК РФ, относятся физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году. Течение этого срока прерывается окончанием налогового периода (календарного года) и в новом налоговом периоде (календарном году) отсчитывается заново. Физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации менее 183 дней в календарном году, не являются налоговыми резидентами РФ. От определения статуса налогоплательщика как налогового резидента или нерезидента зависит выбор объекта налогообложения и налоговой ставки, которые у них существенно различаются. Налоговые резиденты РФ уплачивают налоги со всех доходов, полученных как на территории Российской Федерации, так и за ее пределами, нерезидент - только с доходов, полученных на территории России.

Среди физических лиц в отдельную категорию налогоплательщиков выделены индивидуальные предприниматели - физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты. Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в этом качестве, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями (п. 2 ст. 11 НК РФ).

Налогоплательщики-организации подразделяются следующим образом:

Российские организации - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации. Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций налогоплательщиками не являются, но исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по своему месту нахождения. И хотя они не могут быть привлечены к налоговой ответственности в соответствии со ст. 89 НК РФ, налоговые органы вправе проводить проверки филиалов и представительств, независимо от проведения проверок самой организации-налогоплательщика.

Иностранные организации - иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории РФ.

Налогоплательщики (плательщики сборов) могут участвовать в налоговых отношениях как лично, так и через своего представителя (ст. 26 НК РФ). Полномочия представителя налогоплательщика должны быть документально подтверждены. Представительство может осуществляться законными (ст. ст. 27,28 НК РФ) либо уполномоченными (ст. 29 НК РФ) представителями налогоплательщика.

Налоговое законодательство отдельно выделяет такую категорию налогоплательщиков, как взаимозависимые лица (ст. 20 НК РФ). Признание лиц взаимозависимыми дает право налоговым органам проверять правильность применения цен, указанных сторонами в сделках, для целей налогообложения. Для целей налогообложения взаимозависимыми являются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

·одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%;

·одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

·лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого;

·имеются иные установленные судом основания признать лица взаимозависимыми, если отношения между ними могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Этот перечень не является исчерпывающим, поскольку суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, прямо не предусмотренным в НК РФ (п. 2 ст. 20 НК РФ). Главное, чтобы отношения между ними могли с точки зрения государства повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Правовой статус налогоплательщиков (плательщиков сборов) раскрывается через призму закрепленных за ними прав и возложенных на них обязанностей.

Перечень основных прав, которыми пользуются налогоплательщики, закреплен в ст. 21 НК РФ. Кроме того, налогоплательщики имеют иные права, установленные законодательством о налогах и сборах, например:

·право передавать имущество под залог обеспечения обязанности по уплате налогов, сборов (ст. 73 НК РФ);

·право выступать поручителем перед налоговыми органами (ст. 74 НК РФ);

·право присутствовать при выемке документов (ст. 94 НК РФ) и др.

В числе обязанностей налогоплательщиков Налоговый кодекс РФ называет:

·обязанность уплачивать установленные налоги;

·обязанность встать на учет в налоговых органах;

·обязанность вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения;

·обязанность представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты);

·иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Следует помнить, что обязанности могут возлагаться как на определенные категории налогоплательщиков (в связи с определенным видом деятельности), так и в рамках регулирования отдельных видов налогов.

В соответствии с п. 1 ст. 22 НК РФ налогоплательщикам (плательщикам сборов) гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов. Порядок защиты прав и законных интересов налогоплательщиков (плательщиков сборов) определяется Налоговым кодексом РФ и иными федеральными законами, а именно:

·Законом Российской Федерации от 27 апреля 1993 г. № 4866-1 «Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан»;

·Кодексом Российской Федерации об административных правонарушениях от 30 декабря 2001 г. № 195-ФЗ;

·Гражданским процессуальным кодексом Российской Федерации от 14 ноября 2002 г. № 138-ФЗ (гл. 25);

·Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации от 24 июля 2002 г. № 95-ФЗ (гл. 23 и 24);

·Уголовно-процессуальным кодексом Российской Федерации от 18 декабря 2001 г. № 174-ФЗ;

·Таможенным кодексом Российской Федерации от 28 мая 2003 г. № 61-ФЗ.

Налоговыми агентами, в соответствии с п. 1 ст. 24 НК РФ, признаются лица, на которые возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему России. Налоговыми агентами могут быть организации (российские и постоянные представительства иностранных организаций) и физические лица (индивидуальные предприниматели, частные нотариусы и другие лица, занимающиеся частной практикой, имеющие наемных работников). Правовой статус налоговых агентов аналогичен статусу налогоплательщиков, однако ему присущи следующие специфические черты:

·ведение учета начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ налогов, в том числе по каждому налогоплательщику;

·представление в налоговый орган по месту своего учета документов, необходимых для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов;

·письменное сообщение в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах;

·правильное и своевременное исчисление, удерживание из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечисление налогов в бюджетную систему РФ на соответствующие счета Федерального казначейства;

·обеспечение в течение четырех лет сохранности документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов.

За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на них обязанностей налоговые агенты несут ответственность, в том числе и уголовную, в соответствии с законодательством РФ.

Налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему России налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей. В соответствии со ст. 2 Закона РФ от 21.03.1991 г. № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» единая централизованная система налоговых органов состоит из федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальных органов. Согласно Постановлению Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. № 506 «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе», таким федеральным органом исполнительной власти является Федеральная налоговая служба (ФНС) России, находящаяся в ведении Министерства финансов России. ФНС России возглавляет руководитель, назначаемый на должность и освобождаемый от должности Правительством Российской Федерации по представлению министра финансов Российской Федерации. Руководитель ФНС России несет персональную ответственность за выполнение возложенных на ФНС России задач и функций.

ФНС России осуществляет свою деятельность непосредственно и через свои территориальные органы, к которым относятся:

·управления ФНС России по субъектам Российской Федерации;

·межрегиональные инспекции ФНС России;

·инспекции ФНС России по районам, районам в городах, городам без районного деления;

·инспекции ФНС России межрайонного уровня.

Основная цель деятельности налоговых органов - обеспечение полного и своевременного поступления в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов и сборов. Налоговые органы действуют в пределах своей компетенции и в соответствии с законодательством Российской Федерации, в том числе: гражданским, административным, а также иных отраслей права.

Среди функций налоговых органов в сфере налогообложения выделяют:

) учет налогоплательщиков;

) налоговый контроль;

) применение налоговых санкций;

) выработку налоговой политики государства;

) разъяснительную и информационную работу по применению налогового законодательства.

Для реализации возложенных государством задач налоговые органы наделаются специальной компетенцией - совокупностью государственно-властных полномочий по определенным предметам ведения. Перечень прав налоговых органов содержится в ст. 31 НК РФ, а ст. 32 НК РФ закрепляет перечень обязанностей.

В соответствии с п. 4 ст. 30 НК РФ налоговые органы осуществляют свои функции и взаимодействуют с федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления и государственными внебюджетными фондами посредством реализации полномочий, предусмотренных НК РФ и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Убытки, причиненные налогоплательщикам, плательщикам сборов, налоговым агентам и другим участникам налоговых правоотношений в результате неправомерных действий (решений) или бездействия налоговых и таможенных органов, а также их должностных лиц и других работников, возмещаются за счет средств федерального бюджета (абз. 2 п. 1 ст. 35 НК РФ).

Таможенные органы пользуются правами и несут обязанности налоговых органов по взиманию налогов при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации в соответствии с таможенным законодательством, НК РФ, иными федеральными законами о налогах, а также иными федеральными законами (п. 1 ст. 34 НК РФ). Права и обязанности налоговых органов закреплены в ст. ст. 31 и 32 НК РФ, соответственно, этими же правами и обязанностями наделяются таможенные органы при осуществлении контроля за исчислением и уплатой налогов при перемещении товаров через таможенную границу РФ. Необходимо учитывать, что таможенные правоотношения являются комплексными и регулируются нормами различных отраслей права. При этом нормы налогового законодательства выступают общими, а таможенного права - специальными.

Финансовые органы прямо не указаны в числе участников налоговых правоотношений. Однако анализ ст. 34.2 НК РФ, раскрывающей полномочия финансовых органов в области налогов и сборов, позволяет установить в качестве таковых Министерство финансов РФ, а также органы исполнительной власти субъектов РФ и органы местного самоуправления, уполномоченные в области финансов.

Органы внутренних дел в качестве субъектов налогового права, основной функцией которых является выявление, пресечение и расследование преступлений в сфере налогообложения (гл. 6 НК РФ). С этой целью органы внутренних дел вместе с налоговыми органами участвуют в выездных налоговых проверках. При выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, органы внутренних дел обязаны в десятидневный срок направить материалы в налоговый орган для принятия по ним решения. Органы внутренних дел несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников этих органов при исполнении ими служебных обязанностей.

2. Юридические факты, как основание возникновения, изменения или прекращения налоговых правоотношений. Юридические акты

налоговый правоотношение санкция юридический

Налоговые правоотношения возникают, изменяются или прекращаются при наличии соответствующего юридического факта. В зависимости от правовых последствий юридические факты делятся на правопорождающие, правоизменяющие и правопрекращающие.

Кроме того, по волевому признаку юридические факты подразделяются на действия (бездействие) и события. Если юридические действия - это волевое поведение людей, внешнее выражение воли и сознания граждан, воли организаций и общественных образований, то юридические события - это обстоятельства, не зависящие от воли людей.

В свою очередь, действия делятся на правомерные и неправомерные.

Неправомерные действия - это действия, нарушающие предписания законов, иных правовых актов или принципов права. К их числу можно отнести:

·уплату налогоплательщиком неполной суммы налога, взысканного налоговым органом излишней суммы налога и др.

·Неправомерные действия, влекущие правовые последствия, именуются налоговыми правонарушениями.

Правомерные действия подразделяются на юридические поступки и юридические акты. Действия, совершаемые с намерением породить юридические последствия, называются юридическими актами. Действия, приводящие к юридическим последствиям независимо от намерений лица, называются юридическими поступками. Основное место в системе правомерных юридических действий в налоговом праве занимают юридические акты, которые могут быть разделены на две группы.

Налогово-правовые акты индивидуального регулирования, среди которых главное место занимают субординационные акты, что обусловлено жестким методом финансово-правового регулирования. Субординационные налогово-правовые акты индивидуального регулирования принимаются органами государства или местного самоуправления в одностороннем порядке на основе их компетенции и содержат индивидуально-императивные волеизъявления. Они выступают в качестве юридических фактов возникновения, изменения и прекращения налоговых правоотношений, в частности, в следующих случаях:

) предоставление налогоплательщику налогового кредита или инвестиционного налогового кредита (ст. 67 НК РФ), что служит основанием изменения налогового правоотношения;

) предоставление судом отсрочки и рассрочки уплаты госпошлины или уменьшение ее размера (ст. 333.20 НК РФ) и др.

Прочие акты волеизъявления субъектов налогового права, к которым, например, относятся заявления, которые подают субъекты налогового права для получения налоговых отсрочек, инвестиционного налогового кредита и т.п.

3. Особенности защиты прав субъектов налоговых правоотношений

Российским законодательством предусмотрены два порядка защиты прав и законных интересов субъектов налоговых правоотношений: а) административный и б) судебный. Они применяются при защите прав не только налогоплательщиков юридических и физических лиц, но и государства. От имени последнего выступают государственные налоговые (финансовые) органы, являющиеся второй обязательной стороной всех налоговых правоотношений. Содержание судебного порядка защиты для всех субъектов названных правоотношений одинаково. Оно заключается в праве обращения налоговых (финансовых) органов, а также налогоплательщиков за защитой своих правовых интересов в суд общей юрисдикции или арбитражный суд.

Содержание административного порядка защиты разное для различных субъектов налоговых правоотношений. Так, для налогоплательщиков административный порядок защиты их нарушенных прав заключается в возможности обращения с жалобой в вышестоящие налоговые (финансовые) органы. Для налоговой же службы - это бесспорное списание со счетов налогоплательщиков подлежащих уплате в бюджет денежных средств. Но в любом случае административный порядок не исключает возможности обращения в суд для разрешения спора.

Широкая сфера применения административного порядка обусловлена необходимостью оперативных действий в сфере налогов. Ведь налоги - категория государственная. Налоговая же политика является важнейшей составной частью бюджетно-финансовой политики Российского государства, призванной обеспечить полную и своевременную аккумуляцию налоговых платежей в бюджеты различных уровней. Поэтому прерогативой государственной налоговой службы является бесспорное взыскание налогов с организаций и предприятий. С граждан же взыскание осуществляется только в судебном порядке.

В случае оспаривания законности действий налоговых органов по бесспорному списанию денежных средств в бюджет законодательство предусматривает возможность налогоплательщика защищать свои права в административном порядке. Жалобы юридических лиц и граждан на действия должностных лиц государственных налоговых инспекций подаются в те государственные налоговые инспекции, которым они непосредственно подчинены. Жалобы рассматриваются и решения по ним принимаются в течение не более одного месяца со дня поступления жалобы19. Решения по жалобам могут быть обжалованы в течение одного месяца в вышестоящие государственные налоговые инспекции. Подача жалобы не приостанавливает обжалуемого действия должностных лиц налоговых инспекций. Закон обязывает руководителей налоговых органов всех степеней обеспечить строгий учет всех поступающих жалоб и заявлений, лично рассматривать жалобы и принимать меры к устранению нарушений и недостатков.

Принятые в последние годы законодательные акты, регулирующие налоговые правоотношения и порядок защиты прав налогоплательщиков, позволили значительно продвинуться по пути демократизации взаимоотношений государства, хозяйствующих субъектов и граждан как налогоплательщиков к созданию равных условий защиты нарушенных прав как государства, так и налогоплательщиков.

Указания общего прядка о возможности обращения за судебной защитой содержатся в ст. 46 Конституции Российской Федерации, более конкретные - в нормативных актах, регулирующих права и обязанности налоговых органов и налогоплательщиков. К ним относятся Законы «О Государственной налоговой службе в РСФСР» от 21 марта 1991 г. в ред. от 18.12.2006 и Об основах налоговой системы в Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. с последующими изменениями и дополнениями, Указ Президента Российской Федерации от 31 декабря 1991 г., утвердивший Положение О государственной налоговой службе Российской Федерации. Действуют и акты СССР: Положение о взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей, утвержденное Указом Президиума Верховного Совета СССР от 26 января 1981 г. (в редакции Закона СССР от 5 марта 1991 года)20, Инструкция Министерства финансов СССР от 12 июня 1981 года по применению этого Положения в части, не противоречащей законодательству Российской Федерации, и другие. При несогласии граждан с принятым решением действия должностных лиц государственных налоговых инспекций обжалуются в судебном порядке в соответствии с Законом Российской Федерации Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан, от 27 апреля 1993 г.

Подведомственность вышеуказанной категории гражданских дел определяется в соответствии с ГПК Российской Федерации и АПК Российской Федерации. С принятием нового Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (5 мая 1995 г.) 21 произошли существенные изменения в порядке защиты нарушенных прав субъектов налоговых правоотношений. Так, раньше ст. 2 АПК РФ 1992 г. 22 закрепляла перечень налогоплательщиков и государственных органов, которые были вправе обращаться за защитой своих нарушенных или оспариваемых законных прав и интересов в арбитражный суд. К ним относились:

а) предприятия, учреждения, организации (включая колхозы), являющиеся юридическими лицами;

б) граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица и имеющие статус предпринимателя, приобретенный в установленном законом порядке.

В соответствии же с п. 4 ст. 22 нового АПК РФ в случаях, предусмотренных Кодексом и другими федеральными законами, арбитражному суду теперь подведомственны дела по экономическим спорам и иные дела с участием образований, не являющихся юридическими лицами, а также граждан, не имеющих статуса индивидуального предпринимателя.

В связи с этим могут произойти существенные изменения в порядке защиты прав субъектов налоговых правоотношений и в частности прав граждан.

Ранее действовавшим законодательством было установлено для представителей налоговых (финансовых) органов требование до обращения в арбитражный суд с иском предъявлять налогоплательщику претензию. Данное требование основывалось на положении, закрепленном в ст. 2 АПК РФ 1992 г., где говорилось, что органы государственной власти и управления вправе обращаться в суд, но лишь после принятия сторонами мер по непосредственному урегулированию спора в установленном порядке. Этот порядок был установлен и Положением О претензионном порядке урегулирования споров, утвержденном Постановлением Верховного Совета РФ от 24 июня 1992 г.23.

В соответствии же с Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации 1995 г. все истцы по вышеуказанной категории дел освобождены от доарбитражного урегулирования споров24. Ранее только граждане, имеющие статус предпринимателя, освобождались от доарбитражного урегулирования споров, причем только в сфере управления. Они вправе были, в соответствии с АПК РФ 1992 г., сразу обращаться в арбитражный суд с иском. Юридические же лица вправе были обращаться с иском без соблюдения доарбитражного разрешения спора только по определенным видам споров в сфере управления: об обжаловании отказа в государственной регистрации и по требованиям о признании недействительными актов государственных и иных органов, в том числе и актов налоговых (финансовых) органов (ст. 2, 22 АПК РФ 1992 г.). В соответствии с АПК РФ 1995 г. (ст. 22) суду подведомственны дела по экономическим спорам, к которым, в частности, относятся споры: о признании не подлежащим исполнению исполнительного или иного документа, по которому взыскание производится в бесспорном (безакцептном) порядке; о возврате из бюджета денежных средств, списанных органами, осуществляющими контрольные функции, в бесспорном (безакцептном) порядке с нарушением требований закона или иного нормативного правового акта; о признании недействительными (полностью или частично) ненормативных актов государственных и иных органов, не соответствующих законам и иным нормативным актам и нарушающих права и законные интересы организаций и граждан, и другие. Следует отметить, что к последним не относятся акты документальных проверок государственных налоговых инспекций по установлению задолженности бюджетам. Связано это с тем, что акт проверки не является правоустанавливающим и распорядительным документом, он не порождает правовые последствия и подписывается, как правило, не руководителем налоговой службы, а инспектором. В соответствии с законодательством оспари-вание такого акта арбитражному суду не подведомственно: его можно обжаловать лишь в административном порядке в вышестоящую налоговую службу. Ведь в арбитражном порядке оспариваются лишь акты государственных органов, не соответствующие законодательству и нарушающие охраняемые законом права и интересы предприятий, учреждений, организаций.... К таким актам может быть в данном случае отнесено инкассовое поручение о списании с расчетного счета юридического лица в безакцептном порядке недоимки по налогам за подписью начальника или заместителя начальника налоговой инспекции (если таковое будет предъявлено до разрешения спора по существу в административном порядке).

Арбитражный суд рассматривает также иски налогоплательщиков к органам налоговой полиции25, поскольку последние выполняют как функции правоохранительных органов, так и функции государственных налоговых инспекций. Арбитражный суд рассматривает следующие виды исков налогоплательщиков: о признании недействительным утвержденного в установленном порядке акта проверки органа налоговой полиции, нарушающего законные права и интересы налогоплательщиков;

иск о возврате списанных сумм; иск о признании недействительным постановления органа налоговой полиции о наложении административного ареста на имущество.

По общему правилу через судебные органы общей компетенции осуществляется взыскание недоимок по налогам с граждан. Взыскание недоимок по платежам с физических лиц обращается на полученные ими доходы, а в случае отсутствия таковых - на имущество этих лиц.

Однако до подачи в суд заявления о взыскании недоимки налоговыми органами в соответствии с Положением О взыскании не внесенных в срок налоговых и неналоговых платежей должен быть наложен арест на имущество недоимщика, который состоит в производстве описи имущества и объявлении запрета распоряжаться им. Об описи имущества составляется акт в трех экземплярах. Один экземпляр - для налогового органа, второй вручается недоимщику и третий направляется в суд. Акт подписывается должностным лицом налогового органа, недоимщиком либо совершеннолетним членом его семьи и двумя понятыми, которые обязаны присутствовать при описи имущества. Одновременно с наложением ареста на имущество недоимщика последнему вручается предупреждение о передаче дела в суд, если недоимка в течение десяти дней с момента наложения ареста на имущество не будет погашена. Заявление о взыскании недоимки с граждан оформляется и подается налоговыми органами в соответствии со ст. 240-244 ГПК Российской Федерации в народный суд по месту жительства недоимщика либо по месту нахождения его имущества. Эти дела рассматриваются в порядке производства по делам, возникающим из административно-правовых отношений. Это предусмотрено главой 25 ГПК Российской Федерации. Суд, установив, что требование о взыскании недоимки является законным, выносит решение о ее взыскании с доходов недоимщика: заработной платы, пенсии, стипендии и/ т. п. В случае отсутствия у недоимщика заработка производится изъятие описанного имущества по исполнительному листу. Об изъятии имущества государственными налоговыми инспекциями составляется акт в двух экземплярах, один из которых под расписку вручается недоимщику, другой передается начальнику государственной налоговой инспекции или его заместителю для утверждения. Акт должен быть утвержден в течение трех дней с момента составления, после чего производится реализация изъятого у недоимщика имущества. Реализация осуществляется в порядке, установленном для реализации конфискованного, бесхозного имущества или имущества, перешедшего государству по правам наследования. На органы внутренних дел возложена обязанность по оказанию практической помощи работникам налоговых органов при производстве ими описи имущества и его изъятии в случаях оказания тем противодействия.

Граждане, не имеющие статуса предпринимателя, вправе предъявлять в суде самостоятельные либо встречные иски к налоговым (финансовым) органам о возврате излишне внесенных сумм и о возмещении убытков. Суммы налогов и других обязательных платежей, неправильно взысканные налоговыми органами, подлежат возврату, а убытки (в том числе упущенная выгода), причиненные налогоплательщику незаконными действиями государственных налоговых инспекций и их должностными лицами, возмещаются в порядке, установленном законом. Следует отметить, что ранее в самом тексте Закона о налоге никогда не оговаривалось право граждан на возмещение убытков, хотя само это правило для российского права нововведением не является, ибо было закреплено еще в ГК РСФСР 1922 г. (ст. 117), а затем и в ГК РФ 1964 г. (ст. 187, 219, 457), а также в ч. I ГК РФ 1994 г. (ст. 15, 16). Излишнее внесение сумм налоговых платежей может быть следствием не только неправомерных действий со стороны должностных лиц налоговых органов, но и изменения источников дохода, новелл в законодательстве и рядом других причин. По желанию налогоплательщика причитающиеся к возврату суммы могут быть зачтены в счет последующих удержаний налога.

Заключение

Защита прав и законных интересов субъектов, участвующих в налоговых правоотношениях, производится в административном или судебном порядке, что в настоящее время является общим правовым правилом.

Что касается понятия защиты прав субъектов налоговых правоотношений, то оно имеет такую же природу своего происхождения, что и защита прав субъектов правоотношений в общеправовом смысле. Если говорить иначе, то любые действия участников правоотношений в рамках реализации своих прав определенным образом регламентированы действующими законодательными актами. Следовательно, никто из участников правоотношений, в том числе и налоговых правоотношений, не вправе переступать черту дозволенного нормативными актами. Если же один из субъектов правоотношения своими действиями нарушил требования, установленные законом, вторая сторона правоотношений имеет право на защиту своих прав.

Как было сказано выше, защита прав и законных интересов субъектов, участвующих в налоговых правоотношениях, производится в административном или судебном порядке, что в настоящее время является общим правовым правилом.

Административный порядок действует главным образом в случае применения мер государственного принуждения в данной области к государственным органам и органам местного самоуправления, предприятиям, организациям, учреждениям. Широкая сфера его применения в этом случае вызвана необходимостью оперативных действий в области финансов.

Судебный порядок защиты прав субъектов налоговых правоотношений в настоящее время по разным причинам применяется реже, однако он тоже получил широкое распространение. Общие положения о подведомственности при судебном рассмотрении дел по спорам, возникающим в сфере управления, что относится и к финансовой деятельности государства, определены нормами Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации.

В отношении граждан преобладающий характер носят конституционные нормы, защищающие права и свободы человека и гражданина, в соответствии с которыми каждому гарантирована судебная защита его прав и свобод. Применение данных конституционных положений в налоговых правоотношениях означает, что взаимоотношения государства с гражданами (взыскание неуплаченных налогов и сборов, финансовых санкций и т.д.) возможны только в судебном порядке.

Предусмотрен порядок обжалования действий должностных лиц и государственных органов, если в их действиях имеются признаки противоправного действия. Такой порядок установлен Гражданским процессуальным кодексом Российской Федерации и относится к любому случаю такого обжалования, независимо от отраслевой принадлежности правоотношения, в котором участвует субъект, чьи права были нарушены противоправными действиями государственных органов и должностных лиц.

Литература

1.Конституция Российской Федерации

.Закон РФ от 27.04.1993 №4866-1 (ред. от 09.02.2009) «Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан»

.Гражданский кодекс РФ

.Налоговый кодекс РФ

.Федеральный закон РФ «О налоговых органах Российской Федерации» от 21.03.1991 № 943-1 (в ред. от 27.06.2011 № 162-ФЗ).